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一、“营改增”现状和“低纳高抵”现象
（一）“营改增”现状
建筑业，税率从营业税的3％提高到增值税的11％，尽管规定了三种简易计税方法，但一般计税方法的税率毕竟提高了8个百分点，会导致整个行业一般纳税人的税负大幅度增加；生活服务业，税率从营业税的5％提高到增值税的6％，尽管只提1个百分点，但限于生活服务业的购进较少，很多一般纳税人的税负也有所增加。
对“营改增”企业增加的税负，2012年1月1日率先进行试点的上海市比较明确，在2012年2月就下发了《关于实施营业税改征增值税试点过渡性财政扶持政策的通知》，对“营改增”税负增加的试点企业进行财政扶持。随后北京、广州、安徽等陆续实行“营改增”的地区，也相继发布了“营改增”试点过渡性财政扶持政策的通知，有些省市给出了明确的补贴方案，但有些省市则只作了原则性的规定，补贴难能到位且手续繁杂，甚至让人“望而生畏”。而今这些补贴政策早已化为乌有。
减轻税负，“营改增”企业还得靠自己。
（二）“低纳高抵”现象
“低纳高抵”是指用较低税率的纳税额抵减较高税率的纳税额，或用上一环节的低税负抵减下一个环节的高税负，从而达到整体减轻税负的目的。
“低纳高抵”是普遍存在于我国税收政策中的一种现象，比如建筑行业适用11％的税率，但其取得17％的进项税额，政策上允许抵扣；再比如生活服务业，适用6％的税率，但其取得17％、13％、11％的进项税额，政策也是允许抵扣。这些都属于“低纳高抵”的现象。只是很多人对这种现象，没有明确的认识，进而也无偏向性的行为。
“低纳高抵”现象是由我国现行税收制度本身造成的。只要有税率之差，就可能存在“低纳高抵”的空间。“营改增”全面推开后，一般纳税人的主要税率在17％、13％两档的基础上，增加了11％和6％两档税率，这就为“低纳高抵”提供了更加宽阔的空间，企业要善加利用这些政策空间，来减轻自己的税负。
二、“低纳高抵”案例分析
我们利用现行税收政策，对建筑业和生活服务业“营改增”后的“低纳高抵”问题进行案例分析。
（一）建筑业“低纳高抵”案例分析
“营改增”后，建筑业执行11％的增值税税率，比原先营业税提高了8个百分点（原先的营业额是含税的，现在的营业额是不含税的），税负普遍增加。但建筑业在17％和13％两档高税率中，存在“低纳高抵”空间，可善加利用。
1.与17％税率存在的“低纳高抵”空间
建筑业取得的收入按11％计算销项税额，但其购进材料等建筑用品，可取得17％的进项税额，其间存在6个点的“低纳高抵”空间。比如某建筑企业取得收入1000000元，发生销项税额110000元；若该企业购进建材1000000元，会发生进项税额170000元。这之间，进项税额就大于销项税额60000元。或者说，建筑企业取得收入1000000元，发生销项税额110000元；但只要购进材料647058.82（110000÷17％）元，就能取得进项税额110000元。收入和支出相差352941.18（1000000-647058.82）元，也就是说，取得1000000元收入的销项税额，用低于其352941.18元即647058.82元支出带来的进项税额，就可以抵平了。
对建筑企业来说，若只考虑17％的增值税进项税额，17％的购进支出要占收入的64.71％（647058.82÷1000000×100％），才可以用进项税额抵消销项税额。
2.与13％税率存在的“低纳高抵”空间
建筑业与13％的税率之间存在2个点的“低纳高抵”空间。2009年增值税全国转型后，财政部和国家税务总局依据条例规定，将增值税13％低税率的适用范围进调整到21类货物。其中与建筑业相关的，有“图书、报纸、杂志”等项目。比如某建筑企业订购50000元的专业图书杂志，取得进项税额6500（50000×13％）元，可抵59090.91（6500÷11％）元收入带来的销项税额6500（59090.91×11％）。收入和支出相差9090.91（59090.91-50000）元，即用50000元支出取得的进项税额，就能抵平59090.91元收入带来的销项税额。
对建筑业来说，若只考虑13％的增值税进项税额，13％的购进支出要占收入的84.62％（50000÷59090.91×100％），才可以用进项税额抵消销项税额。
（二）生活服务业“低纳高抵”案例分析
“营改增”后，生活服务业执行6％的增值税税率，比原先营业税提高了1个百分点。但生活服务业与17％、13％和11％三档高税率中，存在“低纳高抵”空间，善加利用的范围更广。
1.与17％税率存在的“低纳高抵”空间
生活服务业取得的收入按6％计算销项税额，但其购进工业产品，可取得17％的进项税额，这就存在11个点的“低纳高抵”空间。比如某生活服务企业取得收入1000000元，发生销项税额60000元；若该企业购进工业产品1000000元，会发生进项税额170000元。这之间，进项税额就大于销项税额110000元。或者说，企业取得收入1000000元，发生销项税额60000元；但只要购进工业产品352941.18（60000÷17％）元，就能取得进项税额60000元。收入和支出相差647058.82（1000000-352941.18）元，也就是说，取得1000000元收入的销项税额，用低于其647058.82元即352941.18元支出带来的进项税额就能抵平了。
对生活服务业来说，若只考虑17％的增值税进项税额，17％的购进支出若占收入的35.29％（352941.18÷1000000×100％），就可以用进项税额抵消销项税额。
2.与13％税率存在的“低纳高抵”空间
生活服务业与13％的税率之间存在7个点的“低纳高抵”空间。适用增值税13％税率的21类货物中，与生活服务业相关的有“图书、报纸、杂志”等项目。比如某生活服务企业订购50000元的专业图书杂志，取得进项税额6500（50000×13％）元，可抵108333.33（6500÷6％）元收入带来的销项税额6500（108333.33×6％）。收入和支出相差58333.33（108333.33-50000）元，即用50000元支出取得的进项税额，就能抵平108333.33元收入带来的销项税额。
对生活服务业来说，若只考虑13％的增值税进项税额，13％的购进支出要占收入的46.15％（50000÷108333.33×100％），就可以用进项税额抵消销项税额。
3.与11％税率存在的“低纳高抵”空间
生活服务业与11％的税率之间存在5个点的“低纳高抵”空间。比如某生活服务企业发生50000元交通运输费用，取得进项税额5500（50000×11％）元，可抵91666.67（5500÷6％）元收入带来的销项税额5500（91666.67×6％）。收入和支出相差41666.67（91666.67-50000）元，即用50000元支出取得的进项税额，就能抵平91666.67元收入带来的销项税额。
对生活服务业来说，若只考虑11％的增值税进项税额，11％的购进支出要占收入的54.55％（50000÷91666.67×100％），才可以用进项税额抵消销项税额。
若企业存在多税率的“低纳高抵”，比如餐饮企业，有17％的工业品进项税额，也有13％的农产品进项税额，还有11％的房租进项税额，可以根据各项支出的比例及其适用税率，算出一个综合的税负平衡点。如此看来，那些享受3％而不允许抵扣的小规模纳税人餐馆，若升级为一般纳税人，将17％、13％和11％的进项税额都抵扣了，可能更为合适。 |
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